1.    Betriebsstätten-Begriff, Gestaltungsmissbrauch

Es greift als übergeordnetes Rechtsgut die EU-Niederlassungsfreiheit und/oder Urteile des EuGHs zur Niederlassungsfreiheit.  Beim Vorliegen einer ordnungsgemäßen Gründung einer Gesellschaft nach dem Recht des Sitzstaates liegt keine Scheinfirma vor, egal welchen Unternehmensgegenstand die Gesellschaft hat und egal, ob sie diesen (gesetzlich zulässigen oder gesetzlich nicht zulässigen) Unternehmensgegenstand auch tatsächlich ausübt. In jedem Falle findet eine pauschale Nichtanerkennung nicht statt. Entsprechend wird das Vorliegen einer Scheingesellschaft von der Rechtsprechung des BFH daher nur in Ausnahmefällen angenommen (Prof. Dr. Thomas Reith, Internationales Steuerrecht,Verlag Vahlen, Seite 71; BFH Urteil vom 23.06.1992,BStBl 1992 II S. 972).

Die EU-Niederlassungsfreiheit erlaubt sogar die gezielte Ausnutzung des Steuergefälles durch Gründung von EU-Auslandsgesellschaften (EuGH-Entscheidung Cadburry Schweppes), erforderlich ist nur Minimalsubstanz im Sinne von mehr als einem bloßen Briefkasten.

Dazu im Gegensatz:

„Nur-DBA-Sachverhalt“ (Doppelbesteuerungsabkommen), nicht EU: I.d.R. ist davon auszugehen, dass ein in kaufmännischer Weise eingerichteter Geschäftsbetrieb im Sitzstaat der Auslandsgesellschaft erforderlich ist, um die Annahme des Gestaltungsmissbrauchs (=Zwischengesellschaft, die einzig dem Zweck dient, dass inländische Besteuerungsrecht rechtswidrig zu umgehen) zu verhindern.

„Nicht-DBA-Sachverhalt“: In kaufmännischer Weise eingerichteter Geschäftsbetrieb im Sitzstaat erforderlich, wirtschaftlicher Grund muss vorliegen, „Umkehr der Beweislast“, erhöhte Mitwirkungspflichten wenn kein G20 Akommen.

2.    Nicht-Wirkung der Deutschen Hinzurechnungsbesteuerung (§§ 7-14 AStG) bzw. nationaler Regelungen der Hinzurechnungsbesteuerung in anderen Ländern

Das Deutsche Außensteuergesetz beschreibt in §8 AStG: Hat ein Deutscher (natürliche oder juristische Person) beherrschenden Einfluss (mehr als 50%) auf eine Auslandsgesellschaft in einem Niedrigsteuerland (unter 25% Ertragssteuer) und realisiert diese Auslandsgesellschaft nur passive Einkünfte nach Aktivkatalog §8 AStG, so werden die Dividenden der Auslandsgesellschaft der Deutschen Besteuerung unterzogen und zwar mit Einkommensteuer (nicht Abgeltungssteuer oder Teileinkünfteverfahren), bei juristischer Person mit Deutscher Körperschaftssteuer. Ausserdem „fiktive Ausschüttungsbesteuerung“, also Besteuerung auch dann, wenn nicht ausgeschüttet wird. Im europäischen Kontext ist diese Hinzurechnungsbesteuerung allerdings rechtwidrig, entsprechend wurde das Deutsche AStG ergänzend.

Analog in anderen Ländern, die ebenfalls eine Hinzurechnungsbesteuerung kennen.

3. Nicht –Wirkung Steuerhinterziehungsbekämpfungsverordnung, erweiterte Mitwirkungspflicht des mutmaßlich Steuerpflichtigen

Sobald der am Auslandssachverhalt beteiligte Staat mit Deutschland ein entsprechendes Abkommen abgeschlossen hat (analog Artikel 26 des OECD-Musterabkommens von 2005), tatsächlich in einem vergleichbaren Umfang Auskünfte erteilt oder hierzu zumindest Bereitschaft gezeigt hat, kommen die besonderen Mitwirkungspflichten nicht zur Anwendung. Die unkooperativen Staaten werden in der Grauen Liste der G20 List" aufgeführt. Bei Nicht-Beachtung der besonderen Mitwirkungspflichten drohen u.a. folgende Sanktionen:

-Versagung der Entlastung von der Deutschen Quellensteuer auf Kapitalerträge nach §50 Ab.1 und 2 oder §§44a Abs. 9 EStG

-Nichtanwendung der Abgeltungssteuer und des Teileinkünfteverfahrens

-Versagung der Steuerfreiheit für Dividenden und andere Einkünfte nach §8 Abs.1 und Abs.2 KStG und vergleichbarer Vorschriften im DBA

4. Umsatzsteuerrecht

Bei Warenlieferungen von einem Mitgliedstaat in der Europäischen Union in einen anderen Mitgliedstaat der EU ist für die umsatzsteuerliche Beurteilung zu unterscheiden, ob die Lieferung an einen steuerpflichtigen Unternehmer getätigt wird oder an eine Privatperson bzw. an einen dieser gleichgestellten umsatzsteuerlichen Letztverbraucher. Lieferungen an Unternehmer in anderen Mitgliedstaaten der Europäischen Union (EU) - hierfür werden die eigene Umsatzsteuer-Identifikationsnummer und diejenige des Kunden im anderen EU-Mitgliedstaat benötigt - sind grundsätzlich umsatzsteuerfrei im Herkunftsland und unterliegen im Bestimmungsland beim Empfänger der Lieferung der Erwerbsbesteuerung. Lieferungen an Privatpersonen sind dagegen umsatzsteuerlich nach anderen Regelungen zu behandeln, da Privatpersonen von der Erwerbsbesteuerung regelmäßig ausgeschlossen sind. Insofern müssen Unternehmen in Deutschland Warenlieferungen an Privatpersonen in anderen EU-Mitgliedstaaten in der Regel mit deutscher Umsatzsteuer abrechnen. Allerdings muss der Unternehmer beim Überschreiten der länderweise unterschiedlichen Lieferschwelle sich im Bestimmungsland umsatzsteuerlich registrieren lassen und mit der Umsatzsteuer dieses Staates abrechnen (sogenannte Versandhandelsregelung).
Hintergrund: Mit Schaffung des EU-Binnenmarktes zum 1.1.1993 sind die steuerlichen Grenzkontrollen an den Binnengrenzen zwischen den Mitgliedstaaten der Europäischen Union (EU) abgeschafft worden. Für den innergemeinschaftlichen Handelsverkehr zwischen Unternehmen gilt seither eine umsatzsteuerliche "Übergangsregelung", bei der die Waren grundsätzlich weiterhin unbelastet von der Umsatzsteuer des Herkunftslandes über die innergemeinschaftlichen Grenzen gelangen und eine Belastung mit Umsatzsteuer erst im Bestimmungsland erfolgt.

Mit Schreiben vom 5. Mai 2010 hat das Bundesministerium der Finanzen (BMF) ausführlich Stellung genommen zur Anwendung der Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen nach § 4 Nr. 1b in Verbindung mit § 6a Umsatzsteuergesetz (UStG). Damit wurde das BMF-Schreiben vom 6. Januar 2009 aufgehoben, das die Nachweispflichten insbesondere für die sogenannten Abholfälle verschärft hatte.

5. Wirkung EU-Fusionsrichtlinie und/oder §§21/23 Umwandlungssteuergesetz und vergleichbarer Regelungen in der EU

· -Gewinne im Ausland dort anfallen zu lassen, wo diese aufgrund geltender DBA niedrig- oder gar nicht- besteuert werden.

· -in den betreffenden Ländern mögliche staatliche Subventionen für Investoren mitzunehmen

·  -Kosten in dem Land anfallen zu lassen, in dem die Steuerlastungen am höchsten ist

Ergänzend besteht über §21 UmWStG die Möglichkeit, steuerneutrale Anteilsübertragungen zu realisieren. Somit müssen Anteile nicht zwingend bewertet und erworben werden. 

Im Kontext der EU-Mutter-Tochter-Richtlinie gilt, dass:

-Gewinnausschüttungen zwischen verbundenen Gesellschaften aus verschiedenen Mitgliedstaaten von der Quellensteuer befreit sind und dass

-Eine Doppelbesteuerung von Gewinnen, die eine Tochtergesellschaft an ihre Muttergesellschaft auszahlt, vermieden wird.

• zwischen den Mitgliedstaaten Ein- und Ausfuhrzölle und Abgabe gleicher Wirkung zu erheben und
• mengenmäßige Beschränkung oder Maßnahme gleicher Wirkung bei der Ein- und der Ausfuhr.

Als zum Zollgebiet der Gemeinschaft gehörend gilt das Gebiet des Fürstentums Monaco. Das Fürstentum Andorra, die Republik San Marino und die Türkei sind weder Mitgliedsstaaten der EG noch gehören sie zum Zollgebiet der Gemeinschaft. Allerdings besteht zwischen der EG und jedem dieser Länder eine Zollunion (damit gelten diese Gebiete faktisch als zum Zollgebiet der Gemeinschaft gehörend).

B. Steuern in der EU

Übersicht: Unternehmenssteuern wichtiger EU-Standorte

-Madeira, Kanarische Sonderzone (ZEC): Es sind Auflagen zu erfüllen,entweder die Schaffung von Arbeitsplätzen oder Investitionen.-Kanarische Sonderzone: Gehört nicht zum umsatzsteuerlichen Gemeinschaftsgebiet.- England: 21% Steuern im Mittelstandssatz bis 300.000 ePfund Ertrag, dannach progr. steigend bis 30%.-Deutschland: Gesamtsteuerbelastung aus Körperschaftssteuer und Gewerbesteuer.- Spanien: *for small businesses: 25 % for profits up to € 120,202.41, any portion of profit exceeding latter amount will be taxed at 30%;-for mutual insurance companies, social welfare organisations, mutual guarantee schemes, credit cooperatives and non-profit-making organisations: 25 %; -for cooperatives: 20 % for the results of their cooperative activities; -for foundations and public associations with special tax arrangements under Law No 49/2002: 10 %; -for undertakings for collective investment in securities: 1 %; -for pension funds: 0 %; -for enterprises extracting hydrocarbons and related activities: 35.0 %.

Verlagerung von Einkünften und Vermögen in Niedrigsteuerländer

Sowohl bei innerstaatlichen Sachverhalten als auch bei grenzüberschreitenden Sachverhalten sind Steuerpflichtige bestrebt, durch entsprechende Steuergestaltungen die Steuerbelastungen weitest möglich zu minimieren.

Bei grenzüberschreitenden Sachverhalten können vier Fallgruppen genannt werden:

- Verlagerung des Steuerobjektes (Einkunftsquelle) ins Ausland

- Verlagerung des Steuersubjektes (des Steuerpflichtigen) ins Ausland

- Verlagerung von zu versteuerndem Gewinn ins Ausland

- Verlagerung von abzugsfähigen Aufwand ins Inland

Verlagerung des Steuerobjekts ins Ausland

Zu den Unter-Fallgruppen der Verlagerung des Steuerobjekts ins Ausland gehören

-  die Verlagerung von ganzen Unternehmen oder Teilen davon ins Ausland

- die Überführung von Wirtschaftsgütern in ausländischen Produktionsstandort

- die Gründung einer Basisgesellschaft im Ausland zur Übertragung von Unternehmensfunktionen auf eine ausländische Basisgesellschaft

In diesen Fällen wird eine Einkunftsquelle (das Unternehmen selbst, Teile davon oder wenigstens einzelne Unternehmensfunktionen; z.B. der Vertrieb) oder es werden Wirtschaftsgüter, die der Erzielung von Einkünften dienen, ins Ausland verlagert. Die Gründe hierfür können sein Landesflucht oder/und Steuerflucht. In steuerlicher Hinsicht kann es gehen (1) um die Frage der (Einmal-) Besteuerung von eventuellen stillen Reserven (Stichwort: Realisationsprinzip) und (2) um die Frage der (laufenden) Besteuerung von Einkünften.

Verlagerung des Steuersubjekts ins Ausland

Zu den Unter-Fallgruppen der Verlagerung des Steuersubjekts ins Ausland gehören

- die Verlagerung der Geschäftsleitung ins Ausland

-  der Wegzug einer natürlichen Person ins Ausland,die Gründung einer Basisgesellschaft im Ausland

- die Gründung einer Basisgesellschaft im Ausland zur Übertragung von Unternehmensfunktionen auf eine ausländische Basisgesellschaft

Bei dieser Unter-Fallgruppe der Verlagerung von deutschen Besteuerungspotential ins Ausland spielt in der Praxis vor allem die Gründung einer Basisgesellschaft im Ausland eine wichtige Rolle. Typischerweise wird die Basisgesellschaft aus zwei möglichen gründen errichtet:

- die geschäftliche Nutzung einer ausländischen „Gesellschaft“  

- die Übertragung von Unternehmensfunktionen auf eine ausländische Basisgesellschaft (zur Erzeugung einer Abschirmwirkung durch die ausländische Basisgesellschaft)

Praktisch weniger häufig kommt es dazu, dass der Steuerpflichtige seinen Wohnsitz ins Ausland verlegt, vor allem in niedrig besteuernde ausländische Staaten. In letzterem Falle „verlagert“ sich der Steuerpflichtige selbst und damit seine unbeschränkte Steuerpflicht ins Ausland.

Verlagerung von zu versteuernden Gewinnen ins Ausland bzw. Verlagerung von abzuziehendem Aufwand ins Inland

Bei dieser Unter-Fallgruppe verlagert der Steuerpflichtige zu versteuernde Gewinne ins Ausland oder abzuziehenden Aufwand ins Inland und zwar über eine entsprechende Gestaltung von Verrechnungspreisen und Geschäftsbedingungen im Rahmen von Geschäftsbeziehungen mit im Ausland ansässigen und ihm nahe stehenden Personen, die von denen abweichen, die zwischen unabhängigen Dritten vereinbart worden wären. Die Verlagerung von zu versteuernden Gewinnen ins Ausland ist praktisch das Spiegelbild der Verlagerung von abzugsfähigem Aufwand ins Inland. Zu dieser Unter-Fallgruppe gehören die folgenden drei Fälle:

-  die verbilligte Lieferung von Waren und die verbilligte Erbringung von Dienstleistungen an ein Gruppenunternehmen im Ausland

- der verteuerte Bezug von Waren und Dienstleistungen von einem Gruppenunternehmen im Ausland

-  die unangemessene Fremdkapital-Finanzierung von Tochter-Gesellschaften im Ausland durch ausländische Anteilseigner

Bei den ersten beiden Fällen findet eine verdeckte Gewinnverlagerung statt. Hierbei geht es um die Frage der Angemessenheit der Höhe von Verrechnungspreisen (Angemessenheit der Höhe nach). Bei der zweiten Unter-Fallgruppe geht es um die Frage, in welchem Umfang eine (offene) Fremdkapital-Finanzierung überhaupt dem Grunde nach steuerlich zulässig sein soll (Angemessenheit dem Grund nach; Stichwort: Beschränkung der Gesellschafter-Fremdfinanzierung).

Für diese vier Fallgruppen sieht das Gesetz verschiedene Arten von Abwehrmechanismen vor, die man wiederum in zwei Gruppen unterteilen kann:

- 1. Gruppe: Rechtsgrundlagen zur Berichtigung von Einkünften (Einkunftskorrekturvorschriften)

- 2. Gruppe: Rechtsgrundlagen zur Sicherung von Einkünften (Einkunftssicherungsvorschriften)

1. Gruppe: Rechtsgrundlagen zur Berichtigung von Einkünften (Einkunftskorrekturvorschriften)

Sinn und Zweck der Einkunftskorrekturvorschriften ist vor allem der Verlagerung von zu versteuernden Gewinnen ins Ausland bzw. der Verlagerung von abzuziehendem Aufwand ins Inland als Rechtsgrundlage entgegen zu wirken. Diese Vorschriften sind gerichtet auf die Berichtigung/Korrektur von Einkünften. Die Berichtigung von Einkünften bedarf als belastende Maßnahme der Eingriffsverwaltung einer Rechtsgrundlage. Das deutsche Steuerrecht kennt im Bereich der Berichtigung oder Korrektur von Einkünften fünf verschiedene Rechtsgrundlagen, diese sind die Folgenden:

-  die allgemeinen Bestimmungen über Zurechnung von Wirtschaftsgütern und Einkünften sowie über die Ermittlung der Steuerbemessungsgrundlage (v.a. die §§39-42 AO) und hiervon wiederum die allgemeine Missbrauchsnorm des § 42 Abs. 1 AO

- die verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) als allgemeines Rechtsinstitut zur Berichtigung von Einkünften, § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG

- die verdeckte Einlage (vEL) als allgemeines Rechtsinstitut zur Berichtigung von Einkünften, §§ 8 Abs.1 KStG, Abs. 1 Sätze 1 und 5 EStG

-       § 1 AStG

-       § 8a KStG – Beschränkung der Gesellschafter-Fremdfinanzierung 

Bei diesen fünf Arten von Rechtsgrundlagen ist zu unterscheiden: Die §§ 39-42 AO und damit vor allem auch die allgemeine Missbrauchsnorm des § 42 Abs. 1 AO gelten in allen Bereichen des Steuerrechts und sanktionieren alle Arten von missbräuchlichen Gestaltungen. Die missbräuchliche Gestaltung von  Verrechnungspreisen und Geschäftsbedingungen zwischen nahe stehenden Personen ist (insbesondere) innerhalb von § 42 Abs. 1 AO nur ein Unterfall. Die allgemeinen Rechtsinstitute zur Berichtigung von Einkünften (vGA/verdeckte Gewinnausschüttung uns vEL/verdeckte Einlage) haben nur die Berichtigung von Einkünften zum Gegenstand, allerdings bezogen auf alle Bereiche des Steuerrechts; sie sind also nicht beschränkt auf grenzüberschreitende Sachverhalte. Auch § 1 AStG hat nur die Berichtigung von Einkünften zum Gegenstand, ist aber beschränkt auf grenzüberschreitende Sachverhalte. § 8a KStG (Beschränkung der Gesellschafter- Fremdfinanzierung) ist eine besondere Rechtsgrundlage im Körperschaftssteuerrecht; sie beschränkt sich auf Inbound-Sachverhalte. 

2. Gruppe: Rechtsgrundlagen zur Sicherung von Einkünften (Einkunftssicherungsvorschriften) 

Sinn und Zweck der Einkunftssicherungsvorschriften ist vor allem in Fällen der Landesflucht und/oder Steuerflucht dem deutschen Fiskus Besteuerungspotential zu sichern oder zu erhalten. Betroffen sind hierbei vor allem die eingangs genannten Fälle der Verlagerung des Steuerobjekts (der Einkunftsquelle) oder des Steuersubjekts (des Steuerpflichtigen) ins Ausland, bei denen eine Einkunftsquelle oder Wirtschaftsgüter, die der Erzielung von Einkünften dienen, oder das Steuersubjekt selbst ins Ausland verlagert werden. Hier gilt es insbesondere die (Einmal-) Besteuerung von eventuellen stillen Reserven sicher zu stellen und/oder das Besteuerungsrecht der Bundesrepublik Deutschland für bestimmte (laufende) Einkünfte zu erhalten. (Auch) die Sicherung oder Erhaltung von Einkünften bedarf als belastende Maßnahme der Eingriffsverwaltung einer Rechtsgrundlage. Das deutsche Steuerrecht kennt im Bereich der Sicherung oder Erhaltung von Einkünften fünf verschiedene Rechtsgrundlagen; diese sind die Folgenden: 

-  die allgemeine Bestimmung über die Zurechnung von Wirtschaftsgütern und Einkünften sowie über die Ermittlung der Steuerbemessungsgrundlage (v.a. die §§ 39-42 AO) und hiervon wiederum vor allem die allgemeine Missbrauchsnorm des § 42 Abs. 1 AO

- die §§ 7-14 AStG (sog. Hinzurechnungsbesteuerung)

-  die §§ 2-5 AStG (die sog. Erweiterte beschränkte Einkommensteuerpflicht)

- § 6 AStG (die sog. Wegzugsbesteuerung)

- § 15 AStG (sog. Hinzurechnungsbesteuerung bei Stiftungen)