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Unternehmenssteuern senken: Eine Einführung zum Thema
Verlagerung von Einkünften und Vermögen in
Niedrigsteuerländer Sowohl bei innerstaatlichen Sachverhalten als auch bei
grenzüberschreitenden Sachverhalten sind Steuerpflichtige bestrebt, durch
entsprechende Steuergestaltungen die Steuerbelastungen weitest möglich zu
minimieren. Bei grenzüberschreitenden Sachverhalten können vier
Fallgruppen genannt werden:
-
Verlagerung des Steuerobjektes (Einkunftsquelle)
ins Ausland
-
Verlagerung des Steuersubjektes
(des Steuerpflichtigen) ins Ausland
-
Verlagerung von zu versteuerndem
Gewinn ins Ausland
-
Verlagerung von abzugsfähigen
Aufwand ins Inland
Verlagerung des Steuerobjekts ins Ausland Zu den Unter-Fallgruppen der Verlagerung des Steuerobjekts
ins Ausland gehören
-
die Verlagerung von ganzen
Unternehmen oder Teilen davon ins Ausland
-
die Überführung von
Wirtschaftsgütern in ausländischen Produktionsstandort - die Gründung einer Basisgesellschaft im Ausland zur Übertragung von Unternehmensfunktionen auf eine ausländische Basisgesellschaft In diesen Fällen wird eine Einkunftsquelle (das
Unternehmen selbst, Teile davon oder wenigstens einzelne
Unternehmensfunktionen; z.B. der Vertrieb) oder es werden Wirtschaftsgüter,
die der Erzielung von Einkünften dienen, ins Ausland verlagert. Die Gründe
hierfür können sein Landesflucht oder/und Steuerflucht. In steuerlicher
Hinsicht kann es gehen (1) um die Frage der (Einmal-) Besteuerung von
eventuellen stillen Reserven (Stichwort: Realisationsprinzip) und (2) um die
Frage der (laufenden) Besteuerung von Einkünften.
Verlagerung des Steuersubjekts ins Ausland Zu den Unter-Fallgruppen der Verlagerung des
Steuersubjekts ins Ausland gehören - die Verlagerung der Geschäftsleitung ins Ausland - der Wegzug einer natürlichen Person ins Ausland,die Gründung einer Basisgesellschaft im Ausland - die Gründung einer Basisgesellschaft im Ausland zur Übertragung von Unternehmensfunktionen auf eine ausländische Basisgesellschaft Bei dieser Unter-Fallgruppe der Verlagerung von deutschen
Besteuerungspotential ins Ausland spielt in der Praxis vor allem die
Gründung einer Basisgesellschaft im Ausland eine wichtige Rolle.
Typischerweise wird die Basisgesellschaft aus zwei möglichen gründen
errichtet:
-
die
geschäftliche Nutzung einer ausländischen „Gesellschaft“
-
die Übertragung von
Unternehmensfunktionen auf eine ausländische Basisgesellschaft (zur
Erzeugung einer Abschirmwirkung durch die ausländische Basisgesellschaft) Praktisch weniger häufig kommt es dazu, dass der
Steuerpflichtige seinen Wohnsitz ins Ausland verlegt, vor allem in niedrig
besteuernde ausländische Staaten. In letzterem Falle „verlagert“ sich der
Steuerpflichtige selbst und damit seine unbeschränkte Steuerpflicht ins
Ausland.
Verlagerung von zu versteuernden Gewinnen ins Ausland
bzw. Verlagerung von abzuziehendem Aufwand ins Inland Bei dieser Unter-Fallgruppe verlagert der Steuerpflichtige
zu versteuernde Gewinne ins Ausland oder abzuziehenden Aufwand ins Inland
und zwar über eine entsprechende Gestaltung von Verrechnungspreisen und
Geschäftsbedingungen im Rahmen von Geschäftsbeziehungen mit im Ausland
ansässigen und ihm nahe stehenden Personen, die von denen abweichen, die
zwischen unabhängigen Dritten vereinbart worden wären. Die Verlagerung von
zu versteuernden Gewinnen ins Ausland ist praktisch das Spiegelbild der
Verlagerung von abzugsfähigem Aufwand ins Inland. Zu dieser Unter-Fallgruppe
gehören die folgenden drei Fälle:
-
die verbilligte Lieferung von
Waren und die verbilligte Erbringung von Dienstleistungen an ein
Gruppenunternehmen im Ausland
-
der verteuerte Bezug von Waren und
Dienstleistungen von einem Gruppenunternehmen im Ausland
-
die unangemessene
Fremdkapital-Finanzierung von Tochter-Gesellschaften im Ausland durch
ausländische Anteilseigner Bei den ersten beiden Fällen findet eine verdeckte
Gewinnverlagerung statt. Hierbei geht es um die Frage der Angemessenheit der
Höhe von Verrechnungspreisen (Angemessenheit der Höhe nach). Bei der zweiten
Unter-Fallgruppe geht es um die Frage, in welchem Umfang eine (offene)
Fremdkapital-Finanzierung überhaupt dem Grunde nach steuerlich zulässig sein
soll (Angemessenheit dem Grund nach; Stichwort: Beschränkung der
Gesellschafter-Fremdfinanzierung). Für diese vier Fallgruppen sieht das Gesetz verschiedene
Arten von Abwehrmechanismen vor, die man wiederum in zwei Gruppen
unterteilen kann:
-
1. Gruppe: Rechtsgrundlagen zur
Berichtigung von Einkünften (Einkunftskorrekturvorschriften)
-
2. Gruppe: Rechtsgrundlagen zur
Sicherung von Einkünften (Einkunftssicherungsvorschriften)
1. Gruppe: Rechtsgrundlagen zur Berichtigung von
Einkünften (Einkunftskorrekturvorschriften) Sinn und Zweck der Einkunftskorrekturvorschriften ist vor
allem der Verlagerung von zu versteuernden Gewinnen ins Ausland bzw. der
Verlagerung von abzuziehendem Aufwand ins Inland als Rechtsgrundlage
entgegen zu wirken. Diese Vorschriften sind gerichtet auf die
Berichtigung/Korrektur von Einkünften. Die Berichtigung von Einkünften
bedarf als belastende Maßnahme der Eingriffsverwaltung einer
Rechtsgrundlage. Das deutsche Steuerrecht kennt im Bereich der Berichtigung
oder Korrektur von Einkünften fünf verschiedene Rechtsgrundlagen, diese sind
die Folgenden:
-
die allgemeinen Bestimmungen über
Zurechnung von Wirtschaftsgütern und Einkünften sowie über die Ermittlung
der Steuerbemessungsgrundlage (v.a. die §§39-42 AO) und hiervon wiederum die
allgemeine Missbrauchsnorm des § 42 Abs. 1 AO
-
die verdeckte Gewinnausschüttung (vGA)
als allgemeines Rechtsinstitut zur Berichtigung von Einkünften, § 8 Abs. 3
Satz 2 KStG
-
die verdeckte Einlage (vEL) als
allgemeines Rechtsinstitut zur Berichtigung von Einkünften, §§ 8 Abs.1 KStG,
Abs. 1 Sätze 1 und 5 EStG
-
§ 1 AStG
-
§ 8a KStG –
Beschränkung der Gesellschafter-Fremdfinanzierung Bei diesen fünf Arten von
Rechtsgrundlagen ist zu unterscheiden: Die §§ 39-42 AO und damit vor allem
auch die allgemeine Missbrauchsnorm des § 42 Abs. 1 AO gelten in allen
Bereichen des Steuerrechts und sanktionieren alle Arten von missbräuchlichen
Gestaltungen. Die missbräuchliche Gestaltung von
Verrechnungspreisen und Geschäftsbedingungen
zwischen nahe stehenden Personen ist (insbesondere) innerhalb von § 42 Abs.
1 AO nur ein Unterfall. Die allgemeinen Rechtsinstitute zur Berichtigung von
Einkünften (vGA/verdeckte Gewinnausschüttung uns vEL/verdeckte Einlage)
haben nur die Berichtigung von Einkünften zum Gegenstand, allerdings bezogen
auf alle Bereiche des Steuerrechts; sie sind also nicht beschränkt auf
grenzüberschreitende Sachverhalte. Auch § 1 AStG hat nur die Berichtigung
von Einkünften zum Gegenstand, ist aber beschränkt auf grenzüberschreitende
Sachverhalte. § 8a KStG (Beschränkung der Gesellschafter- Fremdfinanzierung)
ist eine besondere Rechtsgrundlage im Körperschaftssteuerrecht; sie
beschränkt sich auf Inbound-Sachverhalte.
2. Gruppe: Rechtsgrundlagen zur Sicherung von
Einkünften (Einkunftssicherungsvorschriften) Sinn und Zweck der Einkunftssicherungsvorschriften ist vor
allem in Fällen der Landesflucht und/oder Steuerflucht dem deutschen Fiskus
Besteuerungspotential zu sichern oder zu erhalten. Betroffen sind hierbei
vor allem die eingangs genannten Fälle der Verlagerung des Steuerobjekts
(der Einkunftsquelle) oder des Steuersubjekts (des Steuerpflichtigen) ins
Ausland, bei denen eine Einkunftsquelle oder Wirtschaftsgüter, die der
Erzielung von Einkünften dienen, oder das Steuersubjekt selbst ins Ausland
verlagert werden. Hier gilt es insbesondere die (Einmal-) Besteuerung von
eventuellen stillen Reserven sicher zu stellen und/oder das
Besteuerungsrecht der Bundesrepublik Deutschland für bestimmte (laufende)
Einkünfte zu erhalten. (Auch) die Sicherung oder Erhaltung von Einkünften
bedarf als belastende Maßnahme der Eingriffsverwaltung einer
Rechtsgrundlage. Das deutsche Steuerrecht kennt im Bereich der Sicherung
oder Erhaltung von Einkünften fünf verschiedene Rechtsgrundlagen; diese sind
die Folgenden:
-
die allgemeine Bestimmung über die
Zurechnung von Wirtschaftsgütern und Einkünften sowie über die Ermittlung
der Steuerbemessungsgrundlage (v.a. die §§ 39-42 AO) und hiervon wiederum
vor allem die allgemeine Missbrauchsnorm des § 42 Abs. 1 AO
-
die §§ 7-14 AStG (sog.
Hinzurechnungsbesteuerung)
-
die §§ 2-5 AStG (die sog.
Erweiterte beschränkte Einkommensteuerpflicht)
-
§ 6 AStG (die sog.
Wegzugsbesteuerung)
-
§ 15 AStG (sog.
Hinzurechnungsbesteuerung bei Stiftungen) Allgemein Auf dieser Webseite werden Steuermodelle der "juristischen Person" (Unternehmen) besprochen. Steuermodelle für natürliche Personen finden Sie auf anderen Webseiten. Natürlich treffen beide Sachverhalte häufig zusammen: Der Mandant wünscht die niedrige Besteuerung des Unternehmens und ergänzend die geringe Besteuerung der Gehälter und/oder Dividendenausschüttungen. 1. EU-Gesellschaften Rangliste aus steuerlicher Sicht:
Vorteile: I.d.R DBA-Sachverhalt, mithin keine Wirkung §§12/13 Deutsche AO. Die Betriebsstätte definiert sich allein auf der Grundlage 5 DBA. Wirkung EU-Niederlassungsfreiheit und EU-Mutter-Tochter-Richtlinie (steuerfreie Vereinnahmung der Dividenden zwischen EU-Kapitalgesellschaften möglich). Wirkung EU-Fusionsrichtlinie, ergänzend §23 UmwStG. I.d.R. keine Wirkung der Deutschen Hinzurechnungsbesteuerung nach § 8 AStG, sofern ein Deutscher im Sinne beherrschenden Einfluss hat und nur Passiveinkünfte im Sitzstaat. Allerdings kann das Deutsche Finanzamt eine Ansässigkeitsbescheinigung verlangen,also i.d.R. dann qualifizierter Geschäftsbetrieb notwendig.
1.1. Zypern: 10% Ertragssteuer, unabhängig vom Gewinn. Dividendenausschüttungen an einen Nicht-Zyprioten werden nicht besteuert. Holdinggesellschaften bleiben steuerfrei.
Vorteil: EU-Niederlassungsfreiheit, mithin DBA-Sachverhalt, im europäischen Vergleich sehr niedrige Steuern. 1.2. Bulgarien
Vorteil: EU-Niederlassungsfreiheit, mithin DBA-Sachverhalt, im europäischen Vergleich sehr niedrige Steuern. FlatTAX: 10% Ertrags- und Einkommenssteuer 1.3. England: 0-19% im Mittelstandssatz (bis 300.000 ePfund Gewinn), danach progressiv steigend bis 30%. VAT- (USt-) Registrierung erst nach Erreichen von 60.000 ePfund (ca. 100.000 Euro) schwingend. Sehr liberales Verhältnis zu Offshore-Gesellschaften, unterhält mit Isle of Man ein DBA.
*Nach Verfügung des Bundesfinanzministeriums ist England kein Niedrigsteuerland, da grundsätzlich keine Besteuerung unter 25% Vorteil: EU-Niederlassungsfreiheit, mithin DBA-Sachverhalt, im europäischen Vergleich geringe Steuern im Mittelstandssatz. 1.4. Irland
Irland hat einen Körperschaftssteuersatz von 12,5%. Nachteilig gestaltet sich die hohe Einkommensbesteuerung von 20-60% für natürliche Personen und der Umstand, dass Treuhandverhältnisse verboten bzw. in der Praxis kaum durchführbar sind. Geeignet für "reale Betriebsverlagerung". 1.5. Portugal/Madeira Vorteile in der Kurzübersicht:
Die Steuerfreiheit oder reduzierte Steuer ist mit Auflagen verbunden, z.B. Schaffung von Arbeitsplätzen. Unsere Kanzlei auf Madeira ist in der Lage, entsprechende Voraussetzungen zu schaffen. 2. Holding-Modelle
Die Installation einer ausländischen Holding kommt
insbesondere dann in Betracht, wenn die
Basisgesellschaft im Sitzstaat
gemäß 5 DBA eine steuerliche Betriebsstätte im Sinne auslöst und/oder
die Basisgesellschaft aus nicht-steuerlichen Gründen nicht ins Ausland
verlegt oder im Ausland angesiedelt werden soll. Beispiel: Es besteht eine
Produktionsstätte z.B. in Deutschland. Eine Produktionsstätte löst gemäß 5
DBA immer eine steuerliche Betriebsstätte aus, mithin steht das
Besteuerungsrecht dem Sitzstaat- in diesem Falle Deutschland zu. ODER: Es
soll z.B. eine Produktionsstätte gegründet werden, wobei man sich aus
Nicht-steuerlichen Gründen entscheidet, dass diese Produktionsstätte z.B.
nicht der Schweiz, sondern z.B. in Deutschland, installiert werden soll.
Mithin wird die Basisgesellschaft (hier
Produktionsstätte) im Sitzstaat besteuert, also in Deutschland mit 15%
Körperschaftssteuer und Gewerbesteuer nach Hebesatz des Bundeslandes, ca.
30% insgesamt. Im Kontext der Gründung einer ausländischen
Holdinggesellschaft als Eigner der Basisgesellschaft, fliessen die
Dividenden der Basisgesellschaft (Gewinne nach Besteuerung) im optimalen
Fall steuerfrei in die ausländische Holding und werden dort nicht besteuert.
Obliegen der ausländischen
Holdinggesellschaft Aufgaben wie Finanz- oder Verwaltungsmanagement und/oder
das Halten von Lizenzen und Rechten, so kann die ausländische
Holdinggesellschaft ergänzend der Basisgesellschaft in Rechnung stellen,
was die Steuerlast der Basisgesellschaft entsprechend reduziert.
Eine
ausländische Holdinggesellschaft macht ergänzend immer dann Sinn, wenn eine
steuerfreie Durchschleusung der Dividenden an den Anteilseigner nur über
eine Zwischenholding realisiert werden kann. Beispiel: Der Eigner ist in
einem Land X ansässig, welches ein DBA mit Deutschland unterhält, aber nicht
EU. Wäre der Eigner direkt Anteilseigner an der z.B. Deutschen
Kapitalgesellschaft, würden die abfließenden Dividenden in Deutschland mit
Quellensteuer belegt, also zwischen 5-15% (analoge Regelungen in vielen
anderen Ländern, z.B. in Österreich oder der Schweiz). Wird hingegen z.B.
eine spanische-oder zyprische Holding als Zwischengesellschaft installiert,
so vereinnahmt die spanische-oder zyprische Holding die Dividenden der
Basisgesellschaft (in diesem Beispiel der Deutschen Gesellschaft) unter
Wirkung der EU-Mutter-Tochter-Richtlinie steuerfrei. Da Spanien und Zypern
Weiterausschüttungen im DBA- und/oder Nicht-DBA-Sachverhalt im Kontext einer
Holding keiner Quellensteuer unterwirft, werden die Dividenden legal
steuerfrei an den eigentlichen Anteilseigner durchgeschleust.
-Organschaftsmodell (Fast steuerfreie Vereinnahmung beim deutschen Anteilseigner) Mit Hilfe des steuerlichen Organschaftsmodells können Gewinne aus ausländischen Gesellschaften beim deutschen Anteilseigner fast steuerfrei, unter Progressionsvorbehalt, vereinnahmt werden. Dazu wird in Deutschland eine Personengesellschaft (BGB-Gesellschaft) und eine Körperschaft gegründet, die als steuerliche Organschaft auftreten, mithin Beherrschungs-und Gewinnabführungsvertrag. Die deutsche Körperschaft hält mithin Anteile an der ausländischen Gesellschaft. Wegen der Organschaft wird der in Deutschland steuerfreie Betriebsstättengewinn direkt den beteiligten natürlichen Personen zugewiesen (Steuerfreistellung unter Progessionsvorbehalt). 3. Nicht-EU, aber DBA-Sachverhalte Rangliste aus steuerlicher Sicht:
Rangliste aus Sicht Bankgeheimnis:
Aus deutscher Sicht ist zur Anerkenntnis der steuerlichen Betriebsstätte ein in kaufmännischer Weise eingerichteter Geschäftsbetrieb im Sitzstaat erforderlich. Vorteile bei Gesellschaften im DBA-Sachverhalt: Abschirmwirkung des DBAs,keine Doppelbesteuerung, mithin Anrechnungs- oder Freistellungsmethode. Nachteile können sein: Keine Wirkung EU-Niederlassungsfreiheit,keine Wirkung EU-Mutter-Tochter-Richtlinie und Wirkung § 8 AStG. 3.1. Schweiz: Steuerlast richtet sich nach Kanton, da sich die Gesamtsteuerlast aus Bundessteuer (8,5%) und Kantonssteuer berechnet. Ein Ertragssteuersatz von 15,5% ist realisierbar (Zug). Besonderheit: Geleistete Steuern sind Betriebsausgaben im Sinne, was die reale Steuerlast ab dem zweiten Jahr entsprechend reduziert.
Vorteile: Geringe Steuerlast, Nahe am Geld, Bankgeheimnis. Sonderfall Zweigniederlassung einer EU-Auslandsgesellschaft: Wird wie eine Schweizer Körperschaft behandelt, ohne die Verpflichtung zur Einzahlung von 20.000 CHF Stammkapital, ein in kaufm. Weise eingerichteter Geschäftsbetrieb ist nicht erforderlich. Steuerlast im Domizilprivileg nur 8,5%. 3.2. VAE/Dubai: NULL-Steuern, außer bei Ölgesellschaften, Chemie und Banken.
Vorteile: Keine Steuern. Bei geschickter Ausgestaltung können "weiße Einkünfte" (steuerfrei in Deutschland) nach Deutschland fließen. Nachteil: Sehr hohes Stammkapital im Vergleich zu anderen Rechtsformen, hohe Gründungs- und ggf. Lizenzgebühren, außer in Freihandelszonen müssen mindestens 51% der Gesellschaftsanteile von einheimischen gehalten werden, Treuhandlösung möglich. 3.2.1. VAE Offshore-Gesellschaften VAE Offshore-Gesellschaften tätigen Geschäfte nur außerhalb der VAE. Im Gegensatz zu einer Dubai LLC oder aktiven Gesellschaften in einer Freihandelszone ist kein oder nur ein geringes Stammkapital erforderlich,ebenso entfallen Lizenzgebühren und Visakosten.
Vorteile: Keine Steuern. Bei geschickter Ausgestaltung können "weiße Einkünfte" (steuerfrei in Deutschland) nach Deutschland fließen. 3.3.Firmengründung Singapur
Singapur wird - nicht zu Unrecht- als die "Neue Schweiz" bezeichnet". Steuern für Erträge von Offshore-Finanzgeschäften betragen 5%. Der Spitzensteuersatz liegt bei 17%, wobei der Höchststeuersatz erst bei einem Ertrag von 320.000,00 USD erreicht wird. Ausgenommen von der Besteuerung sind alle ausländischen Einkommen. Singapur unterhält mit Deutschland und vielen anderen Ländern ein Doppelbesteuerungsabkommen (DBA), im Gegensatz zu Hong Kong. Neugründungen Singapur:
Bereits bestehende Gesellschaften Singapur: Eingangssteuersatz liegt bei 4,5% Steuern, ansonsten gleiche Progression wie oben. 3.4. USA: Steuerlast richtet sich nach dem Bundesstaat und dem "Gegenstand". Eine Steuerlast von 15% ist realisierbar. Normalsteuersatz: 30%.
Vorteil: Die INC ist die Reinform der Aktiengesellschaft, somit gute Rechtsform zur Kapitalisierung, keine Verpflichtung zur Einzahlung von Stammkapital, gegenüber der deutschen AG geringe Kosten, Ein-Mann-Gründung möglich. Shareholder werden nicht im Handelsregister aufgeführt. 4. NICHT-DBA-Sachverhalte (Offshore) Rangliste aus steuerlicher Sicht: Sofern Exempt Company (Gesellschaften, die nur außerhalb des Sitzstaates Geschäfte tätigen),keine Besteuerung:
Geringe Steuern:
Offshore-Gesellschaften eignen sich i.d.R. nur zur Zwischenschaltung bei Gesellschaften mit DBA-Sachverhalten. Hiervon kann abgewichen werden, wenn im Sitzstaat ein in kaufmännischer Weise eingerichteter Geschäftsbetrieb installiert ist, Aktiveinkünfte generiert werden und/oder das Auslösen einer Betriebsstätte gemäß §§12/13 AO ausgeschlossen werden kann.
Bei der Installation von Offshore-Gesellschaften sollte der Mandant auch auf die politische und wirtschaftliche Stabilität des Landes achten. Vorteile: Keine Steuern bei exempt Companies. I.d.R. Kein öffentliches Handelsregister, kein Rechtshilfeabkommen oder fiskalisches Auslieferungsabkommen mit anderen Ländern. Nachteile: Schnelle Formulierung des mutmaßlichen Gestaltungsmissbrauchs, Umkehr der Beweislast, Wirkung §§12/13 AO. 5. Gibraltar Exempt.Company nicht mehr möglich,also immer volle Besteuerung.
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